Источник: Время Бухгалтера
Выездная налоговая проверка — это напряженное время для генерального директора, бухгалтеров и других сотрудников компании. Проверить могут как один, так и несколько налогов за период до трех лет, которые предшествовали году проверки. При каких условиях есть риск прихода налоговиков, какие документы могут затребовать, как обжаловать результаты проверки, расскажем далее в нашей статье.
Когда может прийти налоговая
НК РФ не устанавливает критерии и порядок отбора налогоплательщиков для проведения в отношении них выездных налоговых проверок. Информацию о таких критериях можно найти в приложениях к Приказу ФНС РФ от 30.05.2007 № ММ-3-06/333@. В частности:
— в приложении № 1 приведена концепция системы планирования выездных налоговых проверок (далее — концепция);
— приложении № 2 — общедоступные критерии самостоятельной оценки рисков для налогоплательщиков, которые налоговики используют в процессе отбора при проведении выездных налоговых проверок (далее — критерии оценки рисков).
Согласно концепции для принятия решения о проведении выездной проверки налоговики анализируют (раздел 3 концепции):
1) суммы исчисленных и уплаченных налогов. Такой анализ проводят, чтобы проверить, все ли налоги и вовремя компания или предприниматель уплатили в бюджет. Кроме того, данный вид анализа позволяет выявлять налогоплательщиков, у которых со временем уменьшаются размеры платежей;
2) показатели налоговой и бухгалтерской отчетности. Этот вид анализа проводят для выявления значительных отклонений от показателей предыдущих периодов или среднестатистических показателей по аналогичным налогоплательщикам. А также чтобы найти противоречия или несоответствия между данными в отчетности и информацией, имеющейся у налоговиков;
3) факторы и причины, влияющие на формирование налоговой базы. В процессе анализа имеющейся информации налоговики проверяют налогоплательщика на соответствие критериям оценки рисков.
К критериям оценки рисков относят следующие факторы:
— налоговая нагрузка у налогоплательщика ниже ее среднего уровня по хозяйствующим субъектам в конкретной отрасли или по конкретному виду экономической деятельности;
— отражение в бухотчетности убытков на протяжении нескольких налоговых периодов;
— наличие значительных сумм налоговых вычетов за определенный период;
— опережающий темп роста расходов над темпом роста доходов от реализации товаров, работ, услуг;
— выплата среднемесячной заработной платы на одного работника ниже среднего уровня по виду экономической деятельности в регионе;
— неоднократное приближение к предельному значению установленных НК РФ величин показателей, предоставляющих право применять спецрежим;
— отражение ИП суммы расхода, максимально приближенной к сумме его дохода, полученного за календарный год;
— построение финансово-хозяйственной деятельности на основе заключения договоров с контрагентами-перекупщиками или посредниками (цепочки контрагентов) без наличия разумных экономических причин или деловой цели;
— непредставление пояснений на уведомление налоговой инспекции о выявлении несоответствия показателей деятельности;
— непредставление налоговой инспекции запрашиваемых документов;
— миграция между налоговыми органами, когда компания или ИП неоднократно меняют налоговые инспекции;
— значительное отклонение уровня рентабельности по данным бухучета от уровня рентабельности определенной сферы деятельности по данным статистики.
Если налогоплательщик попадает в зону риска, то есть соответствует указанным критериям, его включают в план выездных проверок (письмо ФНС РФ от 26.12.2019 № ЕД-4-15/26827). Для принятия такого решения налоговики могут учитывать и другие обстоятельства.
В концепции не сказано, соответствие скольким критериям гарантирует включение налогоплательщика в план проверок. Поэтому даже при соответствии хотя бы одному критерию существуют риски приезда налоговиков.
Если деятельность компании или предпринимателя соответствует критериям оценки риска, это необязательно приведет к неблагоприятным налоговым последствиям. Назначение и проведение выездной проверки еще не означает, что было совершено налоговое правонарушение и налогоплательщик будет привлечен к ответственности (письмо ФНС РФ от 26.12.2019 № ЕД-4-15/26827).
Как часто проводятся налоговые проверки
Налоговики не могут проводить две и более выездные налоговые проверки по одинаковым налогам за один и тот же период. Ограничено и общее число выездных проверок в течение календарного года в отношении одной компании или ИП. Их может быть максимум две, если решением руководителя ФНС не принято решение о необходимости проведения проверки сверх этого ограничения (п. 5 ст. 89 НК РФ). В указанное ограничение не входят самостоятельные проверки филиалов и представительств компании.
Налоговики могут провести повторную выездную проверку:
— для контроля за деятельностью проверяющих, в этом случае проверку проводит вышестоящий налоговый орган;
— в случае представления компанией или ИП уточненной налоговой декларации, в которой указана меньшая сумма налога по сравнению с той, что была заявлена раньше.
В случае если компания ликвидируется или проводит реорганизацию, в отношении нее могут провести выездную налоговую проверку вне зависимости от того, когда была закончена предыдущая (п. 11 ст. 89 НК РФ).
Как подготовиться к выездной налоговой проверке
Чтобы успешно пройти выездную налоговую проверку, необходимо тщательно проверить первичные документы: договоры, счета-фактуры, кассовые чеки, товарные накладные и так далее. Они должны быть оформлены по всем проведенным сделкам и содержать подписи, печати и другие обязательные реквизиты.
При выборе контрагентов компании и предприниматели должны проявлять должную осмотрительность. К основным критериям отбора партнеров относят:
— наличие сведений о них в едином государственном реестре регистрации юрлиц (ЕГРЮЛ);
— предоставление контрагентом своих учредительных документов, документов, подтверждающих полномочия директора или представителя юрлица, а также копии паспортов указанных лиц;
— наличие у контрагента сайта в сети Интернет, рекламы в СМИ;
— наличие отзывов от партнеров, воспользовавшихся услугам данного контрагента;
— наличие данных о фактическом месте нахождения потенциального бизнес-партнера, а также его производственных или торговых площадях;
— наличие личных контактов при переговорах и оформлении сделки.
О том, что начнется выездная проверка, нужно уведомить контрагентов, чтобы они могли подтвердить операции при проведении встречных проверок.
Готовясь к проверке, целесообразно провести беседу с сотрудниками, чтобы они сохраняли спокойствие и подготовились к проверке.
Как проходит выездная налоговая проверка
Основание для проведения выездной налоговой проверки — это решение руководителя налогового органа или его заместителя (п. 1 ст. 89 НК РФ). В документе должно быть указано (пп. 2, 17 ст. 89 НК РФ):
— название компании или Ф.И.О. предпринимателя, в отношении которого проводится проверка;
— предмет проверки — налоги и сборы, правильность исчисления и уплаты которых будет проверена;
— проверяемый период;
— Ф.И.О. и должности сотрудников налоговой службы, которым поручено провести данное мероприятие.
Налоговики не обязаны заблаговременно информировать о предстоящей выездной проверке (письмо ФНС РФ от 18.11.2010 № АС-37-2/15853).
Начинается проверка с предъявления проверяющими решения о проведении проверки и своих служебных удостоверений. На основании этих документов они получают доступ на территорию и в помещения компании (ст. 91 НК РФ).
По общему правилу проверку проводят по месту нахождения компании или по месту жительства предпринимателя. Если у налогоплательщика нет возможности выделить для проверяющих отдельное помещение, он может попросить провести проверку в налоговой инспекции (п. 1 ст. 89, п. 1 ст. 89.1 НК РФ). Туда же придется отвозить все документы.
Проведение проверки по месту нахождения инспекции не означает, что налоговики не вправе получить доступ к территориям и помещениям проверяемой компании. В частности, они могут в общем порядке произвести осмотр помещений, инвентаризацию имущества (п. 13 ст. 89, ст. 91, 92 НК РФ), выемку документов и предметов (п. 14 ст. 89, ст. 94 НК РФ) и так далее.
В ходе проверки налоговики изучают документы, опрашивают сотрудников, в том числе генерального директора и главного бухгалтера. Проверка может быть выборочной, когда проверяющим нужны только определенные документы, или сплошной, когда они изучают все имеющиеся документы.
Налогоплательщик обязан выполнять законные требования налоговых органов. Ему запрещено какими-либо действиями препятствовать законной деятельности налоговых инспекторов при исполнении ими своих служебных обязанностей (пп. 7 п. 1 ст. 23 НК РФ).
При выездной проверке у инспекторов самые широкие полномочия — они могут проводить практически все мероприятия налогового контроля, в частности:
— требовать документы и информацию у контрагентов в рамках встречных проверок (ст. 93.1 НК РФ);
— допрашивать свидетелей, в том числе работников компании (ст. 90 НК РФ);
— осматривать помещения, территорию, предметы (п. 13 ст. 89, ст. 92 НК РФ);
— изымать документы и предметы (п. 14 ст. 89, ст. 94 НК РФ);
— проводить экспертизу (ст. 95 НК РФ);
— привлекать к участию специалиста (ст. 96 НК РФ).
Налоговики имеют право приостанавливать проверку или продлевать ее (пп. 6, 9 ст. 89 НК РФ).
В последний день срока проверки инспекторы должны составить и выдать налогоплательщику справку о проведенной проверке и покинуть его территорию (п. 15 ст. 89 НК РФ).
Документы при проведении налоговой проверке
В НК РФ нет конкретного перечня документов, которые налоговики могут истребовать при проведении выездной проверке. Сказано лишь, что требовать они могут документы, необходимые для проверки (абз. 2 п. 12 ст. 89, п. 1 ст. 93 НК РФ). Например, договоры, акты выполненных работ, счета на оплату, платежные документы, счета-фактуры, регистры бухгалтерского и налогового учета и так далее. Затребовать могут только те регистры бухгалтерского и налогового учета, которые ведутся в установленном порядке, принимая во внимание положения учетной политики компании (письмо Минфин РФ от 11.05.2010 № 03-02-07/1-228). Документы должны относиться к тем налогам и к тем периодам, в отношении которых проводится проверка. По общему правилу необходимо представить копии, заверенные налогоплательщиком.
При необходимости проверяющие вправе ознакомиться с подлинниками (п. 12 ст. 89, п. 2 ст. 93 НК РФ). Это может быть вызвано плохим качеством копий или тем, что нужна сверка с оригиналами.
Для этого налоговый орган должен передать налогоплательщику специальное уведомление. Его рекомендуемая форма приведена в приложении № 7 к письму ФНС РФ от 15.01.2019 № ЕД-4-2/356@.
Ознакомление с подлинниками по общему правилу возможно только на территории налогоплательщика (п. 12 ст. 89 НК РФ). Вместе с тем существуют исключения, когда:
— выездная проверка проводится по месту нахождения налогового органа;
— оригиналы документов изъяты в ходе выемки в порядке ст. 94 НК РФ;
— налогоплательщик не дал согласие на такое ознакомление на своей территории (п. 5.5 письма ФНС РФ в от 25.07.2013 № АС-4-2/13622).
Отказ налогоплательщика от представления запрашиваемых документов или непредставление их в установленный срок признают налоговым правонарушением (абз. 1 п. 4 ст. 93 НК РФ, письмо Минфина РФ от 11.05.2010 № 03-02-07/1-228). За его совершение предусмотрен штраф в размере 200 рублей за каждый документ (п. 1 ст. 126 НК РФ).
Если в течение 12 месяцев налогоплательщика уже привлекали к ответственности за аналогичное правонарушение, штраф увеличится до 400 рублей за документ (пп. 2, 3 ст. 112, п. 4 ст. 114 НК РФ).
Дополнительно к административной ответственности может быть привлечен генеральный директор компании в виде штрафа в размере 300–500 рублей (ч. 1 ст. 15.6 КоАП РФ).
При непредставлении документов налоговый инспектор, проводящий выездную проверку, вправе произвести их выемку в порядке ст. 94 НК РФ (п. 14 ст. 89 НК РФ).
Предоставление документов вне рамок налоговых проверок
Компании и предприниматели должны представлять документы и информацию вне рамок налоговых проверок в двух случаях:
1) затребованы документы и сведения о конкретной сделке, где они выступают одной из сторон либо не являются стороной сделки, но располагают данными о ней (п. 2 ст. 93.1 НК РФ). Налоговики вправе истребовать документы по нескольким сделкам. В требовании, выставленном вне рамок проверок, реквизиты документов могут быть не указаны (Определение ВС РФ от 26.10.2017 № 302-КГ17-15714, письмо УФНС России по г. Москве от 01.04.2020 № 15-19/063226@). В этом случае нужно представить все имеющиеся документы по сделке (письмо Минфина РФ от 15.10.2018 № 03-02-07/1/73833);
2) затребованы документы об имуществе налогоплательщика по перечню, утвержденному Приказом ФНС РФ от 10.02.2020 № ЕД-7-8/85@ в случае, если компания или ИП не исполнили решение налогового органа о взыскании недоимки на сумму свыше 1 млн рублей (п. 2.1 ст. 93.1 НК РФ). Если в установленный срок документы не будут представлены, инспекция вправе истребовать их у другого лица, располагающего ими.
Сколько времени проходит налоговая проверка
По общему правилу налоговики проводят выездную проверку в течение двух месяцев. А самостоятельную проверку филиала или представительства — в течение одного месяца (п. 6, абз. 5 п. 7 ст. 89 НК РФ).
Этот срок исчисляется:
— со дня вынесения решения о назначении проверки (пп. 2, 8 ст. 89, п. 2 ст. 89.1 НК РФ);
— по день составления справки о проведенной проверке (пп. 8, 15 ст. 89, п. 8 ст. 89.1 НК РФ).
Он может быть продлен до четырех месяцев, а в исключительных случаях — до шести месяцев.
Возможно неоднократное обоснованное продление времени проведения проверки общим сроком до четырех месяцев, а в исключительных случаях — до шести месяцев (п. 4.1 письма ФНС РФ от 25.07.2013 № АС-4-2/13622).
Основаниями для продления могут служить (приложение № 6 к Приказу ФНС РФ от 07.11.2018 № ММВ-7-2/628@):
— непредставление налогоплательщиком затребованных документов;
— его активное противодействие проведению проверки;
— возникновение ЧС и так далее.
Налоговики могут приостановить проверку (п. 9 ст. 89 НК РФ). Это означает, что приостанавливается течение срока проверки. После возобновления проверки он продолжит течь дальше. Например, выездную проверку, которая продолжается уже один месяц, приостановят на 15 дней. Через 15 дней проверка будет возобновлена. При этом у проверяющих останется еще целый месяц. Основаниями для приостановки может служить необходимость:
— истребования документов у контрагентов и третьих лиц в рамках п. 1 ст. 93.1 НК РФ;
— проведения экспертизы;
— перевода представленных документов на русский язык;
— получения информации от иностранных госорганов в рамках международных договоров.
При приостановке проверки проверяющие должны:
— приостановить истребование документов;
— покинуть территорию налогоплательщика;
— вернуть оригиналы документов.
Однако налоговики могут вызвать представителей компании в инспекцию для дачи пояснений (пп. 4 п. 1 ст. 31 НК РФ). Данное мероприятие проходит вне территории проверяемого, поэтому допустимо (письмо ФНС РФ от 21.11.2013 № ЕД-3-2/4395@).
Ход проверки налоговый орган может приостанавливать неоднократно. Однако есть два ограничения.
Первое — ограничение по общему сроку приостановления выездной проверки, который составляет шесть месяцев (абз. 8 п. 9 ст. 89 НК РФ).
Второе связано с приостановлением проверки для истребования документов у контрагента. Временно прекратить проверку на этом основании можно не более одного раза по каждому такому лицу (абз. 6 п. 9 ст. 89 НК РФ).
Например, налоговый орган приостановил выездную проверку в связи с истребованием у контрагента документов по одной сделке. Впоследствии он приостановил указанную проверку для истребования у этого же контрагента документов по другой сделке. Несмотря на то, что второй раз были затребованы другие документы, такое приостановление незаконно.
Налоговики могут приостановить выездную проверку несколько раз. Однако общий срок временного прекращения проверки не может превышать шесть месяцев (абз. 8 п. 9 ст. 89 НК РФ).
Из этого правила есть одно исключение. Срок заморозки выездной проверки может быть увеличен еще, но не более чем на три месяца, при одновременном соблюдении следующих условий (абз. 8 п. 9 ст. 89 НК РФ):
— проверка была приостановлена в связи с необходимостью получить информацию от иностранных госорганов в рамках международных договоров РФ;
— в течение шести месяцев налоговый орган не смог получить такую информацию.
В этом случае общий срок приостановки не должен превышать девять месяцев.
Чем заканчивается выездная налоговая проверка
В последний день проведения выездной проверки налоговики составляют справку (п. 15 ст. 89 НК РФ). Дата ее оформления считается окончанием проверки (п. 8 ст. 89 НК РФ). Форма справки утверждена приложением № 9 к Приказу ФНС РФ от 07.11.2018 № ММВ-7-2/628@.
После составления такого документа проверяющие должны покинуть территорию налогоплательщика, прекратить требовать от него представления документов, проводить допрос свидетелей и осуществлять другие мероприятия налогового контроля (п. 3 письма ФНС РФ от 29.12.2012 № АС-4-2/22690).
По решению руководителя налогового органа или его зама проверяющие могут провести дополнительные мероприятия налогового контроля (п. 6 ст. 101 НК РФ, Определение Конституционного Суда РФ от 27.05.2010 № 650-О-О). Налогоплательщика должны ознакомить с таким решением.
В течение двух месяцев с момента составления справки проверяющие должны отразить результаты проверки в акте (п. 1 ст. 100 НК РФ). Сделать это они должны в любом случае вне зависимости от того, нашли нарушения или нет. Требования к содержанию акта и его форма утверждены Приказом ФНС РФ от 07.11.2018 № ММВ-7-2/628@.
Документ состоит из трех составляющих:
— вводной, в которой указывают общие сведения о проверке и проверяемом (период проверки, налог или взнос, правила исчисления и уплаты которого проверялись, название компании или Ф.И.О. предпринимателя, адрес и так далее);
— описательной, где прописывают все факты нарушений (вид нарушения, его квалификацию, подтверждающие документы), а также обстоятельства, исключающие привлечение к ответственности, обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность (при наличии);
— итоговой, в которой проверяющие делают выводы, дают свои предложения. Именно из этой части можно узнать, к какой ответственности хотят привлечь фирму или ИП.
Акт вручают налогоплательщику в течение пяти дней с даты его составления.
Как обжаловать акт налоговой проверки
В течение одного месяца с момента получения акта налоговой проверки можно подать свои возражения. По истечении этого срока в течение 10 дней налоговый орган примет решение о привлечении налогоплательщика к ответственности или в отказе в этом. Данное решение можно обжаловать в вышестоящем налоговом органе и затем в суде.
Подача жалобы в вышестоящий налоговый орган обязательна — это непременный досудебный порядок, установленный п. 2 ст. 138 НК РФ.
Если обжалуемое решение не вступило в законную силу, можно подать апелляционную жалобу, на подачу которой отведен месяц (ст. 139 НК РФ). Направить ее необходимо через тот налоговый орган, который вынес решение.
Если апелляционная жалоба подана не была и решение вступило в законную силу, его можно обжаловать в течение одного года. В том и другом случае вышестоящий налоговый орган должен принять свое решение в течение одного месяца (п. 6 ст. 140 НК РФ).
При несогласии с таким решением можно обратиться в Арбитражный суд субъекта РФ. Сделать это нужно в течение трех месяцев со дня, когда налогоплательщик узнал о таком вердикте. Решение налогового органа может быть обжаловано в суде только в той части, в которой оно было обжаловано в вышестоящем налоговом органе (п. 67 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57).
Можно также обратиться с жалобой в прокуратуру (ст. 10 Закона «О прокуратуре Российской Федерации» от 17.01.1992 № 2202-1). Обжаловать можно любое решение независимо от подачи жалобы в вышестоящий налоговый орган или суд. Срок для обращения в прокуратуру не установлен.
Прокурор в рамках осуществления своих полномочий по контролю за соблюдением законов вправе направить в налоговый орган представление об устранении нарушения налогового законодательства. Такое требование прокурора обязательно для налогового органа. В случае его умышленного неисполнения виновные должностные лица могут быть привлечены к административной ответственности на основании ст. 17.7 КоАП РФ.